新企业所得税法学习提要

新法主要变化可以概括为”四个统一、两个过渡“：

统一内外资企业所得税法——《企业所得税法》；

统一了所得税率——由33%——25%。

统一了税前扣除项目及欺标准

统一了税收优惠——以“产业优惠为主，地区优惠为辅“。

对定期减免税优惠的过流

对低税率地区优惠的过渡

第一讲   企业所得税的纳税义务人

包括居民纳税人和非居民纳税人。其中：

居民纳税人是指依法在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。

——承担全球所得纳税义务。

非居民纳税人——承担有限的纳税义务，仅对其从境内地利的所得纳税。

是指外国公司在境内成立分支机构（无法人资格），或在境内提供施工、安装等劳务；或者在境内没有成立机构、场所及其成立了机构、场所但取得与之无关的利息、股利、红利、

租金、担保费、特权使用费等。

其中：劳务收入应纳企业所得税=收入额*核定利润率*25%

利息、股息、红利、租金等应纳所得税=-收入额*10%

注意：从2008年1月1日起，外国公司从境内外商投资企业取得的税后分配，需缴纳预提所得税10%。如果外商投资企业为国家鼓励的高新技术企业可以免征提所得税。投资国（地区）与本国签订协定有优惠税率的，从其规定，例如香港企业从境内取得分配可以减按5%征收。

本法不适用于个人独资企业、合伙企业——不征企业所得税，仅对投资人按照“个体工商户的生产、经营所得”项目征收个人所得税。

具有法人资格的企业在缴纳了企业所得税之后，个人股东取得税后分配，还需按“股息所得”征收20%的个人所得税。注意：财税　[2005]103 号： 中方个人从境内上市公司取得的股息、红利所得减半征收个税。

企业所得税纳税义务人：有限公司、股份公司、社会团体、事业单位等。

第二讲   企业所得税税率

法定税率由33%——统一调整为25%。

同时存在下列优惠税率：

1、小型微利企业适用20%

小型微利企业，是指从事国家非限制和禁止行业，并符合下列条件的企业：

（一）   工业企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元；

（二）   其他企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元。

    ——最多可优惠税款15000元。

2、  非居民纳税人从境内取得的利息、股息、红利、租金等，适用20%的税率。享受优惠后，实际税率为10%。

3、  国家需要重点扶持高新技术企业减按15%的税率。

（1）       不强调在高新技术开发区。但需符合即将颁布的《国家重点支持的高新技术领域目录》范围。

（2）       每年发生的研发费用不得低于下列标准：年销售在5000万元以内的，6%；5000-20000万元，4%；20000万元以上的，3%。

（3）       高新技术产品（服务）收入不得低于总收入的60%；

（4）       大专以上学历的职工不得低于职工总人数的30%；其中从事产品研发人员不得低于20%。

 《国家重点支持的高新技术领域》和高新技术企业认定管理办法由国务院科技、财政、税务主管部门商有关部门制订报国务院批准后公布施行。

第三讲  应纳税所得额及应纳税额

应税所得=收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除-弥补亏损

应纳税额=应纳税所得额*所得税税率-减免税额-抵免税额

抵免税款包括采购特定设备可以抵免的税款，以及居民纳税人在境外取得所得的境外已纳税款。

一、收入总额

包括销售货物的收入、转让财产的收入、提供劳务的收入、股息红利收入、租金收入、利息收入、特许权使用费收入（品牌使用费、转让技术费等）、其他收入（接受捐赠、债务重组、逾期包装物押金等）。

收入的形式：货币资产、非货币性资产。

注意：股息——现金股利

    红利——股票股利名留存收益转曾实收资本。

    股息红利在被投资方宣告分配时确认（不论是何时实现的利润，还是何时支付）。

收入确认以权责发生制为基础。也有例外，比如税法要求房地产开发企业实际取得预收帐款时，必须缴纳所得税。

二、不征税收入

1、  财政拨款（纳入财政预算）；

注意：各级地方政府给企业的各类奖励、返还，不属于此类。

2、  行政事业性收费、政府性基金。

三、免税收入

1、  国债利息免所得税。

2、  居民企业从直接投资的另一家居民企业取得的股息、红利、所得免征所得税。为鼓励长期投资，税法规定，投资于上市公司公司股票取得的股息分配不能享受免税待遇。

四、视同销售收入

从08年起，凡所有权转移，需视同销售计算资产转让所得。反之，不视同销售。这里仅指企业所得税。

所有权转移：投资、分配、抵债、换货、奖励、捐赠、赞助、样品、广告、职工福利。

所有权不转移：自产产品作固定资产（自用或出租）；将资产划拨给分公司。

五、扣除项目

（一）   应遵循的原则：

 相关性原则。例如，停用设备的折旧不得扣除。用不征税的收入购买的固定资产其折旧是不能扣除的。

真实性原则：购买的资产、接受劳务都必须上个月真实的交易。必须能够向税务机关提供足够的证据。包括合同、身份证复印件、汇款单据、收款收据、入库单、发货单、判决或裁定书、发票等等。

资本支出与收益性划分原则。

合理性原则

不重复扣除原则

配比性原则

（二）   扣除项目及其标准

1.       企业实际发放的合理的工资薪金支出，可以扣除。

雇员——工资薪金

非雇员——劳务报酬——必须到税局开票。

2.       企业按照国家规定的标准实际缴纳的基本养老保险、基本医疗保险、失业保险、工作保险、生育险、住房公积金可以扣除。

3.       企业为其投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内，准予扣除。

企业不得为股东个人、雇员办理人寿、财产商业保险，不得扣除。

符合条件的企业按照国家规定的标准计提的年金，可以扣除。具体标准待定。

企业按照国家法律规定，为特殊工种人员（高空作业、井下挖掘、海底勘探、远洋捕捞）办理的法定的人身安全保险可以扣除。

企业对本公司财产支付的保险费，可以扣除。

4.       企业实际发生的职工集体文化、生活、体育方面的福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分，准予扣除。

企业计提并实际使用的职工教育经费，如果超时了允许扣除的工资2.5%，超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。

5.       企业按照工资总额（允许扣除的工资）的2%拨缴的工会费，允许扣除。

6.       企业发生的公益性捐赠，不得超过年度会计利润的12%，超过部分本年及以后年度均不得扣除。

企业在生产、经营过程中发生的交际应酬费按照实际发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5%。

7.       企业每一纳税年度发生的广告费和业务宣传费，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不得超过销售（营业）收入的15%。超过部分可以无限期结转以后年度扣除。

广告必须通过媒体传播。媒体是指广播电视；有国家统一刊号的图书、报纸、期刊；网络。

8.       企业发生的佣金支出，必须取得合法的凭据，可以据实扣除。

9.       企业发生的合理的劳动保护支出，可以扣除。

10.    借款费用的税前扣除：

（1）       资本化利息的计算与会计准则相同。

（2）       向金融部门取得借款发生的利息支出，可以扣除。

（3）       向非金融部门（单位或个人）取得借款必须取得债权人所在地地税机关开具的门市发票，方可列支。利息标准不得超过同期同类银行贷款的基准利率；

（4）       金融、保险企业全部的付息债务（包括关联方的付息债务）总额不得超过权益性投资额（净资产）的20倍。其他企业不得超过3倍。

11.    向关联方支付的管理费及其他劳务费用，必须按照独立交易原则支付价款，如果金额过高，税务机关有权合理调整。

12.    下列项目不得扣除：

（1）       向股东支付的分配额；

（2）       企业所得税税款。

注意：企业为个人（雇员及非雇员）以及其他单位负担的税款，也不得扣除。应当通过提高支付额如为个人负担个税，作：

借：成本费用类科目

贷：应付职工薪酬（应付工资）

借：应付职工薪酬

贷：应交税费——应交个人所得税

（3）       税收滞金。

注意：向其他行政、司法部门支付的滞纳金也不得扣除。

（4）       行政、司法部门的罚款、罚金

注意：违约金、诉讼费均可扣除。

（5）       非公益性捐赠不得扣除。

（6）       非广告性赞助支出，不得扣除。

（7）       与生产经营无关的其他支出不得扣除。

（8）       不能提供交易真实性的支出，不得扣除。

注意：凡是与生产经营有关，并能提供真实支出的合法凭据，税法又没有强调有列支标准，这样的支出均可扣除。如差旅费、与职工解除劳动合同发生的补偿金均允许扣除。以前也这样规定，如国税函[2001]918号。

第四讲      企业重组与清算

一、企业清算

案例：甲公司（法人A、自然人B）于2001年6月1日成立。2007年9月30日股东会决议：停止经营，注销甲公司。

办税员：（1）对2007.1.1-2007.9.30企业所得税汇缴；（2）缴清所有欠税、欠费；（3）缴销发票、税务登记证件等资料；（4）书面申请注销税务登记。

主管税务机关接受申请后：（1）对2007.9.30之前的生产经营情况实施税务检查，并按规定补缴税款，加收滞纳金，同时对违法行为依法处罚；（2）注销税务登记。

请思考：以上操作是否正确，为什么？

答案：不对。

分析：企业注销有两种：一种是解散不清算，例如被其他公司合并。另一种是停止经营，先清算然后注销。

清算过程：

（1）       资产变现；按规定计算流转税、清算所得税等，度据此申报（暂不缴纳）。

（2）       按顺序偿还债务：A、支付工资及社保费；B、支付税费、滞纳金、罚款；C、其他债务

（3）       剩余财产的分配。其中，个人股东取得的清算分配超过实地出资额的部分，应当按照“财产转让所得”征收的个人所得税。

法人股东取得的清算分配，视同股权转让收入，凭被投资方所在地主管所得税的税务机关对清算分配报告的审核确认书，报投资方税务机关计算股权转让所得，或者申报投资损失。

（4）       注销税务登记

（5）       注销工商登记

二、股权重组

是指股东名称、股东人数、资本金、股权比例的变化。包括股权转让、增资扩股两种。

（1）       重组前的亏损，可以在重组后的剩余年限内继续弥补。

（2）       资产的计税成本不变，不得按评估价确认。

（3）       重组前没有享受完的优惠，只要优惠的条件没有改变，可以在剩余的年限内继续享受，但不得重新享受。

请思考：甲公司拟收购另一家80%的股权，董事长向财务部咨询需注意哪些问题，您有何建议？

（1）       聘请会计师事务所对目标公司实施审计，核减净资产；

（2）       书面向目标公司主管税务机关申请对被收购企业以前年度的纳税情况实施检查。

（3）       聘请税务师事务对前五年的亏损额审核，并以此为依据与主管税务分局沟通确认——以便在以后五年弥补。

三、债务重组

债权人作出的让步——营业外支出——可以扣除。

债务人得到的让步——营业外收入——并入所得。

关联企业间的重组损失必须符合下列条件之一，方可扣除：

第一、   取得全体债权人协商一致的协议；

第二、   经法院裁定；

第三、   财政部、税务总局规定的其他条件。

不符合上述条件的关联企业债务重组，此外，如果债务人是债权人的股东，此让步视同税后分配，债务人不得扣除，债权人可以作为股息所得处理，享受免税待遇。

四、整体资产转让

是指：一家公司将其全部资产、负债（或者是以其独立核算的分公司的全部资产、负债）经过评估后整体投资于另一家公司，换取接受企业的股权及现金等非股权支付额。

简洁规定，整体资产投资，投资方发生的评估增值，暂不征收企业所得税。将来转让股权时，允许扣除的成本按照没有评估前的资产、负债的差额确定。

如果取得的非股权支付额占取得股权帐面价值的比例达到20%，则视同销售处理，投资方的评估增值必须缴纳所得税，相应地，该项投资的计税成本可以按公允价确定。

无论投资方评估增值是否视同销售，被投资方企业接受投资的资产，均按照公允价作为计税成本。

五、整体资产置换

是指两家公司为了交换经营范围，实际上是全部非现金资产（也可能包括全部或部分负债）的交换。股权置换也比照执行。

甲公司——M公司56%的股权

乙公司——N公司34%的股权

交换的前提是公允价值相等，如果说不等，必然涉及补价。

税法规定，如果涉及的补价占用于交换资产的公允价的比例不超过双方均不视同销售处理，相应地，取得资产的计税成本以换出资产的计税成本为基础确定。如果达到20%，双方均需视同销售计算资产转让所得，相应地，取得资产计税成本按公允价确定。

六、公司合并

新设合并：

甲（A、B）+乙（C、D）——丙（A、B、C、D）

注销         注销         新设

评估         评估         按评估价作帐

吸收合并

甲（A、B）+乙（C、D）——丙（A、B、C、D）+向C、D支付现金等非股权支付额

变更         注销         变更后的甲公司     

不动         评估         按评估价作帐

（1）       被合并企业发生的资产评估增值，不确认资产转让所得，不征所得税，相应地，合并方取得资产的计税成本不得按评估价确定，会计上按评估价计提折旧、摊销费用、结转成本的，必须作纳税调整。

（2）       被合并企业前五年的亏损，可以由合并方按照税法规定的方法弥补。

（3）       被合并企业没有享受完的设备抵免等优惠，可以由合并方按照税法规定的办法继续抵免。

（4）       如果合并过程中，被合并方的股东（C、D）取得的非股权支付额占股权支付额的比重达到了20%，则属于应税合并改组，即被合并企业视同清算，资产评估增值需缴纳清算所得税，相应地合并方取得资产的计税成本按公允价确定。被合并方的亏损、优惠等均不得结转到合并方享受。

（5）       被合并方的股东C、D，取得的非股权支付额，视同转让了部分股权，需计算个人所得税或企业所得税。

（6）       被合并方的股东取得新股的计税成本，放弃旧股的计税成本结转。同时取得非股权支付额的，按比例结转。

七、公司分立

甲（A、B、C、D）分立为：

甲（A、B、C、D）+乙（A、B、C、D）

                        评估价

或者分立为：

甲（A、B、）+乙（C、D）

（1）       分立出的资产评估增值，不征所得税。相应地，新设公司取得资产的计税成本不得公允价确定。

（2）       被分立企业的亏损，可以由分立后的两家公司按照税法规定的比例继续弥补。

（3）       被分立企业的股东取得新股的计税成本，按放弃旧股的成本结转。

（4）       如果在分立过程中，被分立企业的股东取得的现金等非股权支付额占股权支付额的比例达到了20%，则按照应税分立改组处理。即资产评估增值需确认资产转让所得，相应地新设公司取得资产的计税成本按公允价确定。

第五讲   税收优惠

一、免税收入

二、下列农林牧渔生产经营所得免税。

1、  谷物、薯类、棉花等种植业所得

2、  中药材种植所得。

3、  猪、牛等饲养所得。

三、下列农林牧生产所得减半征收。

1、  海水养殖、内陆养殖。

四、从事国家鼓励的公共基础设施项目的投资所得，从取得第一笔生产经营收入的年度起，享受“三免三减半”优惠。

五、从事环境保护、节能节水项目的缺欠所得，从取得第一笔生产经营收入的年度起，享受“三免三减半”优惠。如汗水处理厂、风力发电等。

六、国家鼓励类高新技术企业享受15%优惠；

七、小型微利企业享受20%的低税率优惠。

八、利用《资源综合利用目录》内的资源生产的新产品，按90%确认计税收入。

创业投资公司投资于未上市的中小高新技术企业经营期不少于2年，可以按照其投资额的70%在股权持有满2年的当年抵扣该创业投资企业的应纳税所得额，超过500万元减半征收所得税。

九、企业发生的技术转让所得在500万元以内，免征所得税，超过500万元减半征收所得税。

十、企业每一纳税年度实际发生的技术开发费可以据实扣除，还可以再按照本期实际发生额的50%加计扣除。

形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。

十一、安置残疾人人员的工资据实扣除，还可以再按照实际支付工资的100%加计扣除。

十二、采购（国产及进口）的安全生产、环境保护、节能节水的专用设备，可以按照设备金额的10%从企业当年的应纳税额中抵免；当年不足抵免的，可以在以后5个纳税年度结转抵免）。五年内该项设备不得改变用途，否则税务机关有权追征已抵免税款。

十三、自治区政府有权制定地方分享所得税收入部分的减免政策。

十四、国务院可以根据国民经济发展情况、自然灾害等制定税收优惠，报全国人大常委会备案。

第六讲    资产的税务处理

资产以历史成本原则计价。是指为取得该项资产而付出的全部代价。与会计成本有所不同。

一、固定资产

标准、残值由企业确定，不得变更。

折旧最近年限：20年；10年；5年；汽车等运输工具4年；电子设备3年。

直线法折旧。符合条件的可以缩短折旧年限，但不得抵于规定年限的60%或加速折旧。

从08年1月1日以后购置的设备，按新规定处理。（未看到相关规定）

二、无形资产

无形资产的摊销年限不得低于10年。作为投资或者受让的无形资产按照协议、法律、合约的期限扣除。商誉在公司整体转让或清算时扣除。

三、生物资产

林木类生物资产：折旧年限10年。

畜类生物资产：           3年

四、存货

领用与发出的计价方法：先进先出、加权平均、个别计价法。不得变更。

资产的购入必须取得合法的凭据，资产的领用必须提供足够的证明资料。

五、下列待摊费用摊销期不得少于3年：

1、  已提足折旧的房屋发生的改建（含装修）支出。

2、  租入房屋的改建（含装修）支出。

3、  设备大修支出。

4、  开办费。

已足额提取折旧的固定资产改建支出、固定资产的大修理支出分别按照固定资产预计尚可可使用年限分期摊销。固定资产的大修理支出，是指同时符合下列条件的支出：

1、  修理支出达到取得固定资产时的计税基础50%以上；

2、  修理后固定资产的使用年限延长2年以上。

租入固定资产改建支出，或合同约定的剩余租赁期限分期摊销。

折旧尚未提足的房屋发生的改建支出，增加原价，在剩余年限内（包括延长使用的年限）内通过折旧方式扣除。

第七讲   特别纳税调整

关联交易——转让定价

1、  关联企业——关联方

2、  关联交易——购销、劳务、利息、租金等

3、  纳税调整：可比非受控制价格法；再销售价格法；成本加成法；净利润分割法、其他合理方法。

4、  法律责任：补缴税款；从次年6月1日按基准利率加收利息。如果未按照税务机关的要求将相关资料报送税务机关的，税务机关有权核定税额，并按照国务院规定加收利息，利息按照基准利率加5个百分点计算。

未按规定报送资料，处以2000元以下罚款，情节严重处2000-10000元。

5、  风险规避：与税务机关签订预约定价合同。

操作办法参见国税发[2004]118号。

第八讲   税务管理

按月或季预缴，年终五个月内汇算清缴。按照本月（委）实现的会计利润预缴，有困难的按照上年实际缴纳的税款的1/2或1/4计算预缴。具体由主管税务机关规定，在同一年度中预缴方法不得改变。

未按规定预缴税款的，需要加收滞纳金。

从08年起，异地分公司的所得税一律由总公司汇总缴纳。

第九讲    源泉扣缴

向境外支付的安装劳务费，以及利息、股息等应纳的企业所得税，必须代扣代缴。

征管法第69条：未按规定扣缴，处以少扣未扣税款50%以上3倍以下的罚款。

第十讲    附则

1、  凡2007年3月16日之前已领取营业执照的企业，原有的定期减免税政策将执行到期满。生产性外企在07年仍未进入开始获利年度的，08年无论盈利、亏损，均作为第一个获利年度。

2、  凡在2007年3月16至2007年12月31日期间成立的企业，执行旧的税收优惠，但只能执行到200712月31日。

3、  凡在2008年1月1日以后成立的新企业，一律执行新的税收政策。

4、  在“5+1”15%的地区在五年内过渡到25%。18%  20%  22%    24%   25%

5、  07年以前的业务执行旧的所得税政策，08年以后以前政策一律废止。

第十一讲     执行新法需注意的问题

1、  即将取消的税收优惠加紧办理。如股息分配给境外免征预提所得税。再投资退税优惠。国产设备投资抵免40%所得优惠。

2、  香港、新加坡等地与大陆签订协定中，明确了境内外资企业的税后利润分配给境外有优惠税率（5%），从其规定。相关协定在本公司网站中下载。

3、  有关限制比例的项目如广告费，可以通过筹划解决。例如成立销售公司等等。

4、  有关的税收优惠可以根据企业的经营项目向上游或下游延伸。如以中药材为主要原料的制药企业，可以成立种植中药材的公司，为制药厂提供原材料。前者免征增值税，、企业所得税。后者可以抵扣13%的进项税，成本可以扣除。

5、  33%——25%

年末部分收入可以推迟交易的时间。也可以采用赊销、分期收款、委托代销方式“07年发货、08年确认收入”。但必须注意下列问题：

（1）物流记录——发货单

（2）经济合同——是否注明具体的收款日期*年*月*日，委托代销是否注明规律性结算日期如每月10日前抄送上月销售清单。

（3）是否正确履行经济合同：

A、  会计核算——发出商品、发期收款发出商品、委托代销商品科目

B、  开票时间——必须与合同签订的收款日期完全一致。不得提前、滞后。

C、  收款时间——不得在收款日期或收到清单前收取任何款项，如定金、订金、保证金、押金等，前期已纳税的应收帐款除外。

 近期需要发生的支出：如公益性捐赠、劳动保护费、办公费、广告宣传支出可以提前发生。

内资工资超标准的，可以推迟到明年计提发放。

注：如本学习提要与即将颁布的《中化人民共和国企业所得税法实施条例》有差异，以颁布的《中华人民共和国企业所得税法实施条例》为准。